TVR 2010 Nr. 35

Erlassvoraussetzungen, grosse Härte und Opfersymmetrie

§ 194 StG

Die Verweigerung des Steuererlasses mit der Begründung, der Grundsatz der Opfersymmetrie (seitens der Gläubiger des Gesuchstellers) sei nicht gewahrt, ist nicht gerechtfertigt, wenn dem Gesuchsteller kein Vorwurf am Eintritt seiner finanziellen Notlage gemacht werden kann. Dies trifft vorliegend zu, nachdem die Überschuldung des Gesuchstellers auf Unterhaltsverpflichtungen aus Ehescheidungen zurückzuführen sind, denen Bedarfsberechnungen zugrunde liegen, bei denen die Steuerbelastung des Gesuchstellers nicht berücksichtigt wurde.

Mit Eingabe vom 20. November 2009 ersuchte R um Erlass der ausstehenden Staats- und Gemeindesteuern 2008 in Höhe von Fr. 4’052.50. Die Vorinstanz wies das Erlassgesuch mit Entscheid vom 21. Januar 2010 ab. Dagegen erhob R Rekurs, den die Steuerrekurskommission gutheisst.

Aus den Erwägungen:

4. Gemäss § 194 Abs. 1 StG kann bei Verhältnissen, bei denen die Bezahlung der Steuer oder einer Steuerbusse unmöglich oder zur grossen Härte wird, auf schriftlich begründetes Gesuch hin ganz oder teilweise Erlass gewährt werden. Nach Abs. 2 der gleichen Bestimmung gelten als Erlassgründe insbesondere Erwerbsunfähigkeit, andauernde Krankheit, Unglücksfälle oder Unterstützungsbedürftigkeit.

4.1 Die vorgenannten Erlassgründe sind nicht abschliessend. Massgebend ist letztlich einzig, ob ein Grund besteht, der dazu führt, dass die Bezahlung der Steuer für die steuerpflichtige Person eine grosse Härte bedeuten würde. Dies ist dann der Fall, wenn die Bezahlung des ganzen geschuldeten Betrages für die steuerpflichtige Person ein Opfer bedeuten würde, das in einem Missverhältnis zu ihrer finanziellen Leistungsfähigkeit steht. Ein solches Missverhältnis ist bei natürlichen Personen insbesondere dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann. Ob dies der Fall ist oder nicht, beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände im Einzelfall (zum Ganzen Beusch, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Band I/2b, 2. Aufl., Basel 2008, N. 14 und 18 zu Art. 167 DBG).Bei der Beurteilung, ob ein Steuererlass ganz oder teilweise zu gewähren ist, wird nicht nur geprüft, ob ein Härtefall vorliegt. Vielmehr werden auch die Ursachen, die dazu geführt haben, einer Prüfung unterzogen. Eine den Steuererlass rechtfertigende Ursache liegt unter anderem vor, wenn sich die wirtschaftlichen Verhältnisse des Gesuchstellers seit der Einschätzung wesentlich verschlechtert haben. Dies ist etwa bei längerer Arbeitslosigkeit der Fall. Gleiches gilt für eine starke Überschuldung als Folge von ausserordentlichen Aufwendungen, die in den persönlichen Verhältnissen begründet sind und für die der Gesuchsteller nicht einzutreten hat. Liegen indes andere Gründe für die Überschuldung vor wie beispielsweise geschäftlicher Misserfolg, Bürgschaftsverpflichtungen oder Schulden infolge eines überhöhten Lebensstandards, so ist ein Erlass der Steuerschuld zugunsten anderer Gläubiger ausgeschlossen bzw. kommt nur in Frage, wenn neben dem Gemeinwesen auch die übrigen Gläubiger ein gleichwertiges Opfer erbringen (zum Ganzen: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Aufl., Zürich 2006, N. 28 ff. zu § 184). Dies wird als Opfersymmetrie bezeichnet. Dieser allgemeine Grundsatz wird in § 50a Abs. 1 StV noch ausdrücklich statuiert.

4.2 Vorliegend stellte die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid fest, dass es dem Rekurrenten auch bei einem monatlichen Einkommen von rund Fr. 4'000.-- nicht möglich sei, die ausstehenden Steuern zu begleichen. Gleichwohl wurde das Erlassgesuch abgewiesen. Zur Begründung führte die Vorinstanz an, der Rekurrent sei überschuldet; seine übrigen Gläubiger seien indes nicht bereit, auf ihre Forderungen ganz oder teilweise zu verzichten, weshalb aufgrund des Grundsatzes der Opfersymmetrie kein Erlass gewährt werden könne.

4.2.1 Die Schulden des Rekurrenten rühren im Wesentlichen aus Unterhaltsverpflichtungen sowie güterrechtlichen Ansprüchen her. Seine erste Ehe wurde mit Urteil des Bezirkgerichts F vom 18. Mai 2000 geschieden. Gemäss dem Scheidungsurteil ist er verpflichtet, an den Unterhalt seiner Kinder A (geb. 1993) und B (geb. 1995) bis zum vollendeten 12. Altersjahr je Fr. 580.-- und danach bis zum Abschluss einer angemessenen Erstausbildung je Fr. 630.-- zu bezahlen; ausserdem wurde ein Frauenunterhalt von Fr. 300.-- bis Ende Juni 2005 bzw. Fr. 200.-- bis Ende Juni 2009 festgelegt. Der Unterhaltsberechnung lag ein Einkommen des Rekurrenten in Höhe von Fr. 4'840.-- zu Grunde; seine geschiedene Ehefrau verfügte dannzumal über kein Einkommen. Die festgesetzten Unterhaltszahlungen deckten somit ihr Existenzminimum nicht.Am 25. September 2004 heiratete der Rekurrent ein zweites Mal. Aus dieser Ehe ging der Sohn C (geb. 2005) hervor. Die Ehe wurde wiederum geschieden. Das Scheidungsurteil des Bezirkgerichtes K datiert vom 28. September 2009. Darin verpflichtete sich der Rekurrent zu einer güterrechtlichen Ausgleichszahlung in Höhe von Fr. 35'000.--. Auch wurde er verpflichtet, an den Unterhalt seines Sohnes C und seiner Ehefrau monatlich je Fr. 700.-- zu bezahlen. Die Unterhaltsberechnung beruht auf einem Einkommen des Rekurrenten von monatlich netto Fr. 5'553.70. Die Ehefrau erzielte im Scheidungszeitpunkt kein Einkommen. Die festgesetzten Unterhaltszahlungen genügten somit nicht, um den gebührenden Unterhalt der Ehefrau zu decken.

4.2.2 Reicht das Einkommen der Ehegatten nicht aus, um den Notbedarf der beiden bei einer Aufhebung des gemeinsamen Haushalts zu decken, liegt ein Mankofall vor. Die Folge davon ist, dass die Steuern bei der Notbedarfsberechnung unberücksichtigt bleiben. Dies ist zumindest die Praxis der (Thurgauer) Zivilgerichte. Sie wird damit begründet, dass es wenig Sinn mache, die Steuerlast zum Existenzminimum des Unterhaltsverpflichteten hinzuzurechnen und im gleichen Umfang seinen Unterhaltsbeitrag zu senken, denn diesfalls erhielte das unterhaltsberechtigte Kind von der Fürsorge häufig das, was das Gemeinwesen beim Unterhaltsverpflichteten an Steuern einziehen könnte (so das Thurgauer Obergericht in RBOG 2002 Nr. 3; vgl. auch RBOG 2007 Nr. 13).

4.2.3 Gemäss der vorerwähnten Rechtsprechung wird somit bei der Festsetzung von Unterhaltsleistungen in Mankofällen der Steuerbelastung des Unterhaltsverpflichteten keine Rechnung getragen. Ohne weiteres ist deshalb davon auszugehen, dass die Steuern beim Rekurrenten in keinem der beiden Scheidungsurteile bei seinem Existenzminimum berücksichtigt wurden, auch wenn dies aus den Urteilen selbst nicht hervorgeht. Nicht massgebend ist sodann, dass im Massnahmenentscheid des Bezirksgerichts F noch Steuern eingerechnet wurden, wurde doch der «erweiterte Bedarf» ermittelt. Kommt nun der Unterhaltsschuldner zwar seiner Pflicht zur Leistung von Unterhaltsbeiträgen nach, kann er seine (allfälligen) Steuerschulden nicht begleichen. Begleicht er hingegen die Steuern, kann er seine Unterhaltsverpflichtung nicht mehr erfüllen. Im einen wie im anderen Fall wird irgendein Gläubiger bevorzugt und ein anderer benachteiligt. Das Problem akzentuiert sich noch, wenn sich die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Unterhaltsverpflichteten etwa infolge Arbeitslosigkeit zwischenzeitlich verschlechtert.

4.3 Genau so verhielt es sich beim Rekurrenten. Er verlor im Jahr 2009 seine Arbeitsstelle. Seit dem 1. November 2009 verfügt er nun zwar wieder über eine 70%-Anstellung. Gleichwohl ist nicht ersichtlich, wie der Rekurrent allen seinen Verpflichtungen hätte nachkommen können. Dazu fehlten ihm schlichtweg die Mittel. Jedenfalls wird seitens der Vorinstanz nicht behauptet, der Rekurrent pflege einen überhöhten Lebensstandard oder habe in den letzten Jahren einen solchen gepflegt. Dies lässt sich denn auch den Akten nicht entnehmen. Von daher kann ihm aber seine Überschuldung auch nicht zum Vorwurf gemacht werden. Sie ist vielmehr (unter anderem) Ausfluss davon, dass in den Unterhaltsberechnungen, welchen den Scheidungsurteilen zu Grunde liegen, die Steuern im Existenzminimum keine Berücksichtigung fanden. Aufgrund dessen erscheint es nun aber nicht gerechtfertigt, den Erlass zu verweigern mit der Begründung, der Grundsatz der Opfersymmetrie sei nicht gewahrt. Dessen Anwendung führt hier zu einem unhaltbaren Ergebnis. Ohnehin stellt sich die Frage, ob überhaupt von einer Gläubigerbevorzugung gesprochen werden kann, wenn ein Steuererlass letztlich Gläubigern zu Gute kommt, die über einen Unterhaltsanspruch und somit eine privilegierte Forderung im Sinn von Art. 219 Abs. 4 SchKG verfügen. Wie es sich damit verhält, kann aber offen bleiben. Die Steuerrekurskommission vertritt auf jeden Fall die Meinung, der Erlass dürfe gestützt auf den Grundsatz der Opfersymmetrie nur verweigert werden, wenn der um Erlass nachsuchenden Person ein Vorwurf am Eintritt der Notlage gemacht werden könne. Dies ist hier nicht der Fall. So wird eine finanzielle Notlage des Rekurrenten auch seitens der Vorinstanz nicht bestritten. Entsprechend kann dem Begehren um Erlass stattgegeben werden. Daran ändert auch nichts, dass hier der Erlass von Steuern 2008 strittig ist, das jüngste Scheidungsurteil aber erst 2009 erging.

Entscheid der Steuerrekurskommission vom 1. Juni 2010