TVR 2020 Nr. 34

Abzug von Liegenschaftsunterhaltskosten - Akontorechnung

Art. 32 Abs. 2 DBG, § 34 Abs. 1 Ziff. 1 StG

Der Betrag einer Akontorechnung kann nur insoweit zum Abzug zugelassen werden, als die Zahlung dem Arbeitsfortschritt bis Ende der Steuerperiode entspricht.

Der Rekurrent bzw. Beschwerdeführer (nachfolgend: Rekurrent) liess in den Jahren 2017 - 2019 seine Liegenschaft in X sanieren. In der Steuererklärung 2017 brachte er unter anderem für die Dach- und Fassadensanierung eine Akontorechnung im Betrag von Fr. 60'000.-- zum Abzug. Hiervon liess die Vorinstanz in ihren Veranlagungsentscheiden vom 12. Februar 2020 aufgrund der im Jahr 2017 geleisteten Arbeitsstunden lediglich Fr. 29'000.-- zum Abzug zu. Die vom Rekurrenten in der Folge erhobene Einsprache hiess die Vorinstanz am 16. Juli 2020 teilweise gut und berücksichtigte entsprechend dem Arbeitsfortschritt bis Ende der Steuerperiode 2017 neu den Betrag von Fr. 35'000.--. Die Steuerrekurskommission weist den dagegen erhobenen Rekurs und die Beschwerde ab.

Aus den Erwägungen:

4. Bei Liegenschaften im Privatvermögen können unter anderem die Kosten für den Unterhalt, einschliesslich jener für Energiesparen und Umweltschutz, von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden (§ 34 Abs. 1 Ziff. 1 StG, Art. 32 Abs. 2 DBG).

4.1 (…)

4.2 Bei der Einkommenssteuer handelt es sich um eine periodische Steuer. Das bedeutet, dass sie während der Dauer der subjektiven Steuerpflicht in regelmässigen Abständen erhoben wird. Bei einer periodischen Steuer kommt daher der Frage nach der zeitlichen Abgrenzung grosse praktische Bedeutung zu. Um das Steuerobjekt „Einkommen“ ermitteln zu können, sind den Einkünften einer Periode immer auch die Abzüge der entsprechenden Periode gegenüberzustellen. Periodenfremde Einkünfte und Abzüge können für die steuerliche Einkommensermittlung nicht berücksichtigt werden. Grundsätzlich können also nur diejenigen Aufwendungen zum Abzug zugelassen werden, die mit dem in einer bestimmten Periode erzielten Einkommen in Zusammenhang stehen (Philip Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Ein­kommenssteuerrecht, Diss. St. Gallen 1989, S. 40; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_251/2016 vom 30. De­zember 2016 E. 3.2 mit Hinweisen).

4.3 Anrechenbar sind jeweils nur die in der Bemessungsperiode angefallenen Liegenschaftsunterhaltskosten; sie können nicht auf eine spätere Steuerperiode übertragen werden (Leuch/Schlup Guignard, in: Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxiskommentar zu Berner Steuergesetz, Bd. 1, Muri-Bern 2014, Art. 36 N. 6 f., S. 453).
Gemäss gefestigter Rechtsprechung der Steuerrekurskommission ist die nach dem Periodizitätsprinzip geforderte zeitliche Abgrenzung bezüglich der effektiven Liegenschafts­unterhaltskosten insofern vorzunehmen, als auf den Zeit­punkt der Rechnungsstellung (SOLL-Methode) oder alternativ der Bezahlung (IST-Methode) abzustellen ist. Massgebend ist der Zeitpunkt, in welchem sich die Zahlungsverpflichtung in irgendeiner Weise in den finanziellen Verhältnissen des Steuerpflichtigen manifestiert. Dies setzt voraus, dass die Zahlungs­verpflichtung betragsmässig feststeht. Nebst dem Zeitpunkt der Rechnungsstellung oder der Bezahlung können Zahlungs­verpflichtungen somit auch während der Arbeitsausführung oder un­mittelbar nach Abschluss einer bestimmten Arbeitsleistung erfolgen, sofern sich die Aufwendungen wertmässig abgrenzen lassen. Mit der Aufwanderfassung während oder unmittelbar nach der Erbringung der Arbeitsleistung kann im Sinne des Periodizitätsprinzips eine präzisere zeitliche Abgrenzung vorgenommen werden (STRE.2018.11 und STRE.2018.12, E. 5.3 = TVR 2018 Nr. 43 E. 5.3; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2C_456/2017 vom 31. Oktober 2017 E. 3.1).

4.4 Liegenschaftsunterhaltskosten sind somit in einer entsprechenden Steuerperiode nur dann zum Abzug zuzulassen, wenn diese dem Periodizitäts­prinzip entsprechen. Das bedeutet, dass die Rechnungsstellung oder allenfalls die Bezahlung innerhalb der entsprechenden Steuerperiode erfolgt sind, oder eine Arbeitsausführung sich innerhalb der Steuerperiode wertmässig abgrenzen lässt. Akontorechnungen beruhen nicht auf einer definitiven Rechnungsstellung. Die definitive Zahlungsverpflichtung steht betragsmässig noch nicht fest. Im Zeitpunkt der Ausführung von Liegenschaftsunterhaltsarbeiten ist denn auch die genaue Höhe der Kosten meistens noch nicht absehbar. Bei Akontorechnungen kann daher - in Übereinstimmung mit der Vor­instanz - nur dann auf das Datum der Rechnungsstellung oder der Bezahlung abgestellt werden, sofern die Zahlungen dem Arbeitsfortschritt bis Ende der Steuerperiode entsprechen. Nur unter dieser Voraussetzung lassen sich die Aufwendungen innerhalb der Steuerperiode wertmässig abgrenzen. Andernfalls wäre es möglich, durch überhöhte Akontorechnungen Unterhaltskosten in eine Steuerperiode zu übertragen, in der sie (noch) nicht angefallen sind. Dies würde dem Periodizitätsprinzip widersprechen.
Mit der strittigen Akontorechnung vom 17. Dezember 2017 wurden dem Rekurrenten Fr. 60'000.-- in Rechnung gestellt. Die Vorinstanz ermittelte zur Beurteilung des Arbeitsfortschritts bis Ende Steuerjahr 2017 die bis dahin gearbeiteten Stunden (232 Stunden). Dies entsprach einem prozentualen Anteil von 19,15% am Total der für die Sanierung geleisteten Stunden (1'211 Stunden). Entsprechend diesem prozentualen Anteil liess die Vor­instanz von der Schlussrechnung von insgesamt rund Fr. 180'000.-- den Betrag von (aufgerundet) Fr. 35'000.-- im Steuerjahr 2017 zum Abzug zu. Diese Vorgehensweise ist zweckmässig und nachvollziehbar. Ebenso wenig zu beanstanden ist der Umstand, dass der Vorinstanz für diese Berechnung die entsprechenden Arbeits­rapporte eingereicht werden mussten.

Entscheid der Steuerrekurskommission STRE.2020.117 und STRE.2020.118 vom 13. November 2020