TVR 2025 Nr. 26

Sicherstellung des Steuerbetrages, steuerrechtlicher Wohnsitz im internationalen Verhältnis.

Die Sicherstellung ist sowohl für rechtskräftig als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern möglich (E. 3.1). Eine bisher in der Schweiz wohnhafte Person, welche ins Ausland wegzieht, hat die Steuern so lange in der Schweiz zu bezahlen, als sie im Ausland nachweisbar einen neuen Wohnsitz begründet und dort steuerpflichtig wird (E. 3.3). Aus einer ausländischen Meldebescheinigung können keine Rückschlüsse auf den steuerrechtlichen Wohnsitz abgeleitet werden (E. 4.2).

Aus den Erwägungen:

3. Nach § 196 Abs. 1 StG kann die Steuerverwaltung bereits vor der rechtskräftigen Festsetzung des Steuerbetrages die Sicherstellung verlangen, wenn der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz hat oder die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuern aus anderen Gründen als gefährdet erscheint.

3.1 Der Wohnsitzbegriff i.S.v. § 196 Abs. 1 StG ist nicht im steuerrechtlichen, sondern im Sinne des SchKG zu verstehen. Aus dem Gesetzeswortlaut wird deutlich, dass das Fehlen eines schweizerischen Wohnsitzes und damit eines Betreibungsortes nach Art. 46 Abs. 1 SchKG als Voraussetzung für die Sicherstellung genügt (FREY, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer DBG, 4. Aufl., 2022, Art. 169 N. 34). Der betreibungsrechtliche Wohnsitz entspricht dabei dem zivilrechtlichen nach Art. 23 Abs. 1 ZGB, der wiederum meist - aber nicht immer (vgl. nachfolgende E. 3.3) - mit dem steuerrechtlichen Wohnsitz übereinstimmt (RICHNER/FREI/KAUFMANN/ROHNER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Aufl., Zürich 2021, § 181 N. 8). Die Sicherstellung ist sowohl für rechtskräftig als auch für noch nicht rechtskräftig veranlagte Steuern möglich. Bussen wegen Verletzung von Verfahrenspflichten, Verzugszinsen und aufgelaufene Kosten der Vollstreckung sind ebenso sicherstellungsberechtigt (RICHNER/FREI/KAUFMANN/ ROHNER, a.a.O., § 181 N. 5 ff.).

3.2 Bei der Sicherstellung i.S.v. § 196 StG handelt es sich um eine vorläufige Massnahme; sie hat mithin keinen Einfluss auf den Bestand und die Höhe der Steuerforderung. Da begriffsnotwendig Gefahr im Verzug liegt, muss die Sicherstellung rasch angeordnet werden können. Die gebotene Raschheit des Sicherstellungsverfahrens hat Auswirkungen auf das Beweismass. Die Praxis verlangt, dass die rechtserheblichen Sachumstände - steuerpflichtige Person, geschuldete Steuer und Sicherstellungsgrund - glaubhaft gemacht sind. Glaubhaft ist ein Sachumstand, wenn die Existenz einer rechtserheblichen Tatsache aufgrund von objektiven Anhaltspunkten mit einer "gewissen Wahrscheinlichkeit" feststeht. Die Möglichkeit, dass die Verhältnisse sich anders gestalten könnten, muss nicht ausgeschlossen sein. Glaubhaft ist eine Tatsache bereits, wenn für deren Vorhandensein gewisse Elemente sprechen, selbst wenn das Gericht noch mit der Möglichkeit rechnet, dass sie sich nicht verwirklicht haben könnte (BGE 140 III 610 E. 4.1).

3.3 Nach der im Steuerrecht geltenden Beweislastverteilung hat die Steuerbehörde die steuerbegründenden bzw. -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen, der Steuerpflichtige dagegen jene Tatsachen, die die Steuerschuld mindern oder aufheben (BGE 144 II 427 E. 8.3). Diese Regeln über die Beweislastverteilung sind auch bei der Verlegung des Wohnsitzes im internationalen Verhältnis zu beachten, namentlich wenn sich der steuerrechtliche Wohnsitz des Pflichtigen bis anhin in der Schweiz befand und streitig ist, ob er aufgegeben worden ist. Die Regel von Art. 24 Abs. 1 ZGB, wonach ein einmal begründeter Wohnsitz in der Schweiz bis zum Erwerb eines neuen ausländischen Wohnsitzes bestehen bleibt, kommt im internationalen Sachverhalt analog zur Anwendung (Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.3). Eine bisher in der Schweiz wohnhafte Person, die sich ins Ausland begibt, hat somit die Steuern bis zu dem Zeitpunkt zu bezahlen, als sie im Ausland nachweisbar einen neuen Wohnsitz begründet und dort steuerpflichtig wird (BGE 138 II 300 E. 3.6.3; Urteil des Bundesgerichts 2C_355/2010 vom 7. Dezember E. 4.1). Weder die Abmeldung am bisherigen schweizerischen Wohnsitz noch die Registrierung am neuen ausländischen Wohnort begründen einen neuen steuerrechtlichen Wohnsitz (BGE 138 II 300 E. 3.3).

4. Der Rekurrent bestreitet seine Steuerpflicht und macht geltend, in den Jahren 2000 bis 2010 habe er weder Wohnsitz in A (Kanton Thurgau) gehabt, noch habe er an der B-Strasse in A (Kanton Thurgau) gewohnt. Aus der Meldebescheinigung der Stadt F (Deutschland) gehe hervor, dass er die Schweiz anfangs Juli 1998 verlassen habe und seither in Deutschland lebe. Die Steuerveranlagungen und Bussenverfügungen betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2000 bis 2010 seien ihm nicht ordnungsgemäss eröffnet worden. Unabhängig davon sei für die Steuerforderungen die Bezugsverjährung gemäss § 153 StG eingetreten. Die steuerrechtliche Bezugsverjährung gehe als lex specialis den Verjährungsvorschriften des SchKG vor, folglich könne für die Steuerforderungen keine Sicherstellungsverfügung erlassen werden.

4.1 Die Vorinstanz macht im Wesentlichen geltend, der Rekurrent habe sich am 1. Oktober 1999 in A (Kanton Thurgau) angemeldet und sei dort infolge persönlicher Zugehörigkeit besteuert worden. Da er trotz Mahnungen seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen sei und keine Steuererklärungen eingereicht habe, sei er nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt worden. Für die Steuerforderungen und Bussen infolge Verletzung der Mitwirkungspflicht betreffend die Steuerperioden 2000, 2002 bis 2008 sowie 2010 seien Verlustscheine ausgestellt worden. Nach Auszahlung seines Säule 3a-Guthabens (Auszahlungsdatum: 13. April 2010) an seine Adresse in A (Kanton Thurgau) habe er sich per 30. April 2011 nach X (Deutschland) abgemeldet. Sowohl der Zuzug des Rekurrenten nach A (Kanton Thurgau) als auch der Wegzug nach X (Deutschland) seien aktenkundig, mithin sei anzunehmen, dass sich sein Wohnsitz in den Steuerperioden 2000 bis 2010 in A (Kanton Thurgau) befunden habe. Aufgrund seines aktuellen Wohnsitzes in Deutschland sei der Sicherstellungsgrund i.S. von § 196 Abs. 1 StG ohne Weiteres gegeben.

4.2 Soweit sich der Rekurrent auf die Meldebescheinigung der Stadt F (Deutschland) beruft, kann er daraus nichts zu seinen Gunsten ableiten. In der Meldebescheinigung wird nur bestätigt, dass die Daten des Rekurrenten im Melderegister gespeichert sind. Es wird keine Aussage darüber getroffen, ob die unter der Anschrift angegebene(n) Wohnung(en) vom Rekurrenten in den streitbetroffenen Steuerperioden tatsächlich genutzt wurden (Urteil des Oberlandgerichtes München, Beschluss vom 30. Juli 2024 – 34Wx134/24e, N 16). Bei der Meldebescheinigung handelt es sich nicht um eine Bestätigung, dass sich der Rekurrent unter der angegebenen Anschrift niedergelassen und in Deutschland Steuern bezahlt hat, sondern nur, dass seine Anmeldung korrekt erfolgt ist. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung können aus dieser Meldebescheinigung keine verbindlichen Rückschlüsse auf den steuerrechtlichen Wohnsitz des Rekurrenten abgeleitet werden (vgl. vorstehende E. 3.3). Andere Dokumente, z.B. deutsche Steuerbescheide, die die Schilderungen des Rekurrenten hinsichtlich seines steuerrechtlichen Wohnsitzes glaubhaft erscheinen lassen würden, wurden nicht ins Recht gelegt. In diesem Zusammenhang hat er auch nicht behauptet, dass er in den Steuerperioden 2000 bis 2010 in Deutschland veranlagt wurde. Ferner hat er nicht bestritten, dass sein Säule 3a-Guthaben im April 2010 an seine Adresse in A (Kanton Thurgau) ausbezahlt wurde. Dass von der Kapitalleistung die Quellensteuer nicht abgezogen wurde, stellt im Gesamtkontext ein weiteres Indiz dafür dar, dass er in jenem Zeitpunkt seinen steuerrechtlichen Wohnsitz in A (Kanton Thurgau) hatte. Prima facie ist der Sachumstand der geschuldeten Steuer glaubhaft dargelegt. Selbst wenn die Veranlagungs- und Bussenverfügungen tatsächlich nicht ordnungsgemäss eröffnet worden wären, bliebe es dabei, dass eine Sicherstellung möglich ist (Urteil des Bundesgerichts 2C_815/2021 vom 23. Dezember 2021 E. 3.4.1).

4.3 Mit Bezug auf den Sachumstand des besonderen Sicherstellungsgrundes ist festzuhalten, dass der Rekurrent unstreitig nach Deutschland gezogen und sich dort aufhält. Aufgrund seines fehlenden schweizerischen Wohnsitzes ist das Kriterium des besonderen Sicherstellungsgrundes zu bejahen.

4.4 Mit zur Prüfung des sicherzustellenden Steuerbetrages gehört die Kontrolle der gerügten Bezugsverjährung nach § 153 StG.

4.4.1 Die Steuerforderungen und Bussen wegen Verletzung der Mitwirkungspflicht betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2000, 2002 bis 2008 und 2010 sind als Verlustscheinforderungen verurkundet. Verlustscheine verjähren nach 20 Jahren, sofern der Gläubiger keine Unterbrechungshandlungen initiiert (Art. 149a Abs. 1 SchKG und Art. 138 Abs. 1 und 2 OR). Wird für eine rechtskräftige Steuerforderung ein Verlustschein ausgestellt, gelten die Regeln von Art. 149a SchKG; die verurkundete Steuerforderung verjährt 20 Jahre nach Ausstellung des Verlustscheins. Die Verjährungsvorschriften des SchKG gehen als lex specialis den steuergesetzlichen Verjährungsbestimmungen vor (BGE 137 II 17 E. 2).

4.4.2 Die von der Vorinstanz eingereichten Verlustscheine betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2003 bis 2008 und 2010 datieren vom 30. Juni 2005 oder später, mithin sind die entsprechenden Forderungen nicht verjährt. Folglich steht die Verjährung diesen Steuerforderungen und Bussen von insgesamt Fr. 61'601.35 nicht entgegen. Hingegen sind die Verlustscheine betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2000 (Fr. 6'564.05) sowie 2002 (Fr. 6'099.65), insgesamt über Fr. 12'663.70, absolut verjährt - diese datieren vom 12. Juli 2004 oder früher. Zur Frage, ob vor Ablauf der 20-jährigen Verjährungsfrist am 12. Juli 2024 verjährungsunterbrechende Handlungen initiiert wurden, hat sich die Vorinstanz nicht vernehmen lassen. Da der Erlass einer Sicherstellungsverfügung für nicht mehr beziehbare Steuern ausser Betracht fällt (FREY, a.a.O., Art. 169 N. 142), ist der Rekurs in diesem Punkt teilweise gutzuheissen und der Sicherstellungsbetrag um Fr. 12'663.70 auf Fr. 61'601.35 zu reduzieren.

4.5 Zusammenfassend ist festzustellen, dass der Sicherstellungsgrund gemäss Art. 196 StG gegeben ist, die Steuerforderung jedoch nur im Betrag von Fr. 61'601.35 glaubhaft erscheint. Im Ergebnis ist der Rekurs teilweise gutzuheissen und der Sicherstellungsbetrag der angefochtenen Sicherstellungsverfügung vom 6. August 2024 - publiziert im Amtsblatt des Kantons Thurgau am 9. August 2024 - auf Fr. 61'601.35 zu kürzen. Im Übrigen ist der Rekurs abzuweisen.

Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau STRE.2024.139 vom 28. Februar 2025.

Eine hiergegen erhobene Beschwerde hat das Bundesgericht mit Urteil 9C_195/2025 vom 7. Mai 2025 abgewiesen.